МСФО - теория и практика

МСФО 11. Договора на строительство (IAS 11.)

МСФО 11 был издан в 1978 г. И доработан в 1993 г., в соответствии с ним следует применять метод процентного выполнения. Стандарт также устанавливает порядок отражения доходов и расходов по договору на счетах бухгалтерского учета.

Степень завершенности может быть определена способом, обеспечивающим наиболее надежную оценку выполненной работы; это может быть:

-определение затрат по договору на строительство, понесенных для выполнения работ, на дату составления отчета пропорционально расчетной величине общих затрат по договору на строительство;

-наблюдение за выполненной работой;

-фактический подсчет физической доли выполненных работ по договору на строительство.

Основные определения

• Договор строительного подряда - договор, специально предусматривающий строительство одного объекта или комплекса взаимосвязанных или взаимозависимых объектов.
• Подрядчик может передавать заказчику движимое имущество, например, комплекты запчастей, технологических материалов и т.п. Такие поставки учитываются в составе договора по МСФО 11, если договор не предусматривает отдельный порядок расчетов за поставки, имеющий признаки договора купли-продажи
• Договор c фиксированной ценой - договор, в котором фиксируется цена работ в целом, или единичные расценки по отдельным работам). Допускается пересмотр цен в связи с изменением затрат подрядчика
• Договор затраты-плюс - договор, по которому подрядчику возмещаются фактические затраты и вознаграждение (фиксированное или в виде процента от затрат)
• Два типа договоров, предусмотренные в стандарте, различаются необходимыми условиями признания выручки. Договор "затраты-плюс", несмотря на неопределенность будущих результатов, более точно определяет результат (выручку и прибыль) отчетного периода, поэтому механизм начисления выручки в промежуточном периоде не требует расчета результатов по договору в целом \
• Выручка (затраты) по договору - понимаются как оценка выручки (затрат) с начала работ до их полного завершения, включая выручку (затраты) на отчетную дату и будущую выручки (затраты)
• Отклонения - указания Заказчика Подрядчику на изменение объема работ, которые могут увеличить или уменьшить выручку [11.13]
• Претензии - суммы, которые Подрядчик пытается получить с Заказчика или третьей стороны на возмещение затрат, не предусмотренное договором (договорной сметой) [11.14]. Определение МСФО 11 не имеет ничего общего с привычным пониманием претензии как штрафой санкции! Встречные претензии и претензии третьих сторон (третьим сторонам) не рассматриваются.
• Поощрительные платежи - суммы, выплачиваемые по договору Заказчиком за превышение установленных стандартов (например, за досрочное выполнение работ) [11.15]
• Авансы - cуммы, полученные Подрядчиком до выполнения соответствующих работ [11.41].
• Удержания) - cуммы, выставленные в составе промежуточных счетов за выполненные работы, которые выплачиваются Заказчиком только при выполнении определенных условий (до госприемки, до устранения недоделок, до окончания гарантийного срока) [11.41]
• Промежуточные счетаи платежи - текущие cчета Подрядчика и платежи Заказчика за выполенные СМР. Помимо оплаты выполненных СМР, могут включать выделенные отдельными строками дополнительные авансы, ранее зачет ранее полученных авансов и удержания. [11.41]

Выручка по договору должна включать [11.11]

• Первоначальную сумму по договору
• Отклонения, претензии, поощрительные платежи в той мере, в которой они могут привести к возникновению дохода и могут быть надежно оценены

Отклонениявключаются в выручку периода, если [11.13] вероятно признание Заказчиком суммы отклонения и сумма отклонения может быть надежно оценена. На практике, отклонения фиксируются только при документальном подтверждении Заказчиком объемов и цен отклонений. Подрядчик и Заказчик ежемесячно составляют список таких указаний и согласовывают текущую цену договора. Указания представителя Заказчика (техзаказчика, архитектора, инженера проекта) признаются, если договор приравнивает их к указаниям Заказчика.

Претензии включаются в выручку периода, если [11.14] переговоры по претензиям достигли стадии вероятности признания, и сумма может быть надежно оценена. Претензии, штрафные санкции, выставленные Подрядчику третьими лицами, увеличивают прямые затраты площадки Типовые договора AIA и FIDIC предусматривают возмещение за простой по вине Заказчика; на практике вероятность возмещения признается только письменным согласием Заказчика.

Поощрительные платежи включаются в выручку периода, если [11.15] договор находится в высокой степени готовности и вероятно соблюдение или превышение стандартов и сумма платежей может быть надежно оценена.Затраты по договору включают [11.16]

• Прямые затраты по договору
• Косвенные затраты, относящиеся к договорам строительного подряда, которые можно отнести на данный договор
• Прочие затраты, возмещаемые Заказчиком по условиям договора

В этом разделе речь идет о затратах, формирующих стоимость незавершенного производства на объекте накопительным итогом с начала работ и оценку затрат до завершения договора.

Прямые затраты по договору [11.17] включают

• Заработная плата персонала стройплощадки (в т.ч. руководства площадки и иных ИТР).
• Стоимость материалов, использованных при строительстве
• Амортизация основных средств, использованных для выполнения договора
• Затраты на перемещение основных средств и материалов на стройплощадку
• Затраты на аренду машин и оборудования
• Конструкторские и инженерные затраты по объекту
• Предполагаемые затраты на гарантийные работы и устранение ошибок
• Претензии третьих сторон

Прямые (материальные) затраты могут быть уменьшенына сумму внеплановой выручки от реализации на сторону остатков материалов и оборудования при завершении договора (этапов работ) [11.17].

Плановый доход от продажи материалов может включаться в цену договора (например, включенная в договор передача комплектов запчастей и расходных материалов) или учитываться отдельно как торговая выручка в рамках МСФО 18. Выручка . Подрядчик может использовать стройплощадку как склад для временного хранения материалов, не относящихся к данному объекту. Такие материалы должны учитываться на счетах запасов и не могут относиться на незавершенное производство или затраты объекта.

Косвенные затраты, относящиеся к договорам строительного подряда (строительной деятельности), которые можно отнести на данный договор [11.18]

• Страхование. Страховые платежи, платежи за предоставление гарантий и обеспечений, производимые адресно по конкретному договору (объекту) - считаются прямыми затратами объекта.
• Конструкторские и инженерные затраты, не связанные с конкретным договором
• Накладные расходы строительства.
• Затраты по займам могут быть отнесены на затраты по договору, если подрядчик применяет альтернативный порядок учета по МСФО 23. Альтернативный метод учета применяется к узкому кругу собственных квалифицируемых активов , причем только в период проведения работ на объекте. Альтернативный метод, будучи выбран, применяется ко всем квалифицируемым активам компании без исключения. При работе на объекте Заказчика следует крайне тщательно подходить к признанию актива квалифицируемым; оно возможно, но далеко не всегда.

Метод распределения косвенных затрат Подрядчика на договора должен быть экономически обоснованным, базироваться на распределении пропорционально нормальной загрузке производства по МСФО 2.10-11 и применяться последовательно [11.18] из года в год.

Не включаются в затраты по договору, но списываются на расходы периода [11.20]

• Административные затраты, кроме возмещаемых по договору [11.19]. Следует повторить, что зарплата всех ИТР, прикомандированных к площадке, безусловно является прямой затратой.
• Расходы на реализацию
• Конструкторские и инженерные затраты, не возмещаемые по договору
• Амортизация простаивающих машин и оборудования, не используемых в договоре

Затраты по строительству включают затраты, понесенные с момента его подписания до полного завершения работ. Затраты, непосредственно связанные с будущим договором, понесенные в обеспечение его подписания, также включаются в затраты по договору, если они могут быть надежно оценены и заключение договора вероятно. Если такие затраты были отнесены на расходы периода до заключения договора, они не включаются в затраты договора [11.21].

Таким образом, определяя финансовые результаты по строительным договорам, мы в первую очередь должны рассчитать суммарные затраты по договорам на отчетную дату, в т.ч. соответствующие накладные производственные затраты, в которые могут входить и затраты по займам. Затем следует рассчитать валовую выручку по договору на текущую дату и, затем атрибутивную прибыль (финансовый результат).

Скачать данную статью (формат MS Word)